Professional Documents
Culture Documents
Finansijsko izvještavanje
Materijal za ispit
Senahid
Duraković
09
Finansijsko izvještavanje
Sadržaj
1. Uvod u finansijsko izvještavanje ........................................................ 3
2. Uloga računovodstva u upravljanju preduzeća..................................... 5
Upravljanje poslovanjem preduzeća ............................................. 6
Informacije kao pretpostavka upravljanja ..................................... 8
3. Ekonomski i institucionalni okvir fin. izvještavanja ........................... 10
4. Računovodstvo i finansijsko izvještavanje ........................................... 12
5. Osnovni odnosi bilansnih pozicija u BS ................................................ 15
Bilans stanja................................. ................................................. 15
Vrste bilansa ....................................... ......................................... 23
Osnovne napomene uz BS u našim uslovima ............................... 26
Bilans uspjeha ............................................................................... 27
Oblik BU ....................................................................................... 29
Napomene uz BU .......................................................................... 32
Razdvajanje troškova na uskladištive i nuskladištive ................... 33
Utvrđivanje troškova prodaje u trgovačkom preduzeću ............... 34
Utvrđivanje fin. rezultata u trgovačkom preduzeću ...................... 36
Izvještaj o zadržanoj zaradi ........................................................... 37
Sadržaj i oblik fin. izvještaja o novčanom toku
....................... 37
Osnovni elementi izvještaja o novčanom toku .................................. 38
Konsolidovani finansijski izvještaj ................................................. 44
Izvještaj o svim promjenam u vlasničkom kapitalu ..................... 44
6. Računovodstvene politike kao pretpostavka kvalitete FI .................... 47
Objavljivanje računovodstvenih politika ......................................... 51
7. Uticaj rač. politika na fin. položaj i uspješnost poslovanja ................ 52
Definiranje mjernog modela (Du Puntov sistem pokazatelja)........... 52
Odabir ključnih veličina za analizu uticaja ....................................... 53
Uticaj izbora rač. politika na području dug. imovine i amortiz. ........ 54
Uticaj izbora rač. politika na području zaliha sirovina i materijala..... 56
Uticaj izbora rač. politika na području zaliha proizv. i got. proiz. ..... 58
Uticaj rač. politika na području rezervisanja ...................................... 59
Uticaj promjene rač. politika na području prihoda i otpisa potraž. .... 64
8.Interna revizija privrednh i javnih preduzeća u FBiH ......................... 70
2
Finansijsko izvještavanje
S –sadržaj sistema
St –struktura i
R –cilj.
Slika 1. PROCES
E5 E2
ULAZ E1 E6 IZLAZ
E4
E5
Politički
sistem
3
Finansijsko izvještavanje
Slika 2.
Socio-
Proizvod Privredni
kulturni
no- sistem –
sistem
tehnički pred.
Pravni
sistem
sistem
Preduzeće je oblik samostalne privredne organizacije koja obavlja ekonomsku djelatnost radi
zarade, odnosno, stvaranja viška prihoda, povrh troškova proizvodnje ili troškova poslovanja. Pritom je
važno istaknuti da je preduzeće temeljna jedinica privrednog sistema i najznačajniji podsistem cjeline
privrednog sistema. Osim toga, bitno je naznačiti da je privredni sistem podsistem društvenog sistema i
međuzavisan je s ostalim društvenim podsistemima: političkim, proizvodno- tehničkim, sociokulturnim i
pravnim.
Za preduzeće kao poslovni sistem može se reći da je to složen, dinamičan, stohastičan, otvoren i
organizacijski sistem te da pripada sferi društvenih ili socijalnih sistema. Složenost znači da se sastoji od
više elemenata, tj. Podsistema. Dinamičnost znači da se preduzeće neprestano mijenja i razvija jer je, kao
što je već istaknuto, razvoj uvjet opstanka. Stohastičnost znači da u poslovanju postoji dosta
neizvjesnosti, što otežava upravljanje sistemom. Otvorenost znači da posluje u nekom okruženju i da
postoji utjecaj okruženja na sistem i obrnuto.
Glavni cilj preduzeća prema Marisu (Marris) je maksimizirati stopu uravnoteženog rasta
preuzeća, a to je moguće maksimiziranjem rasta potražnje za proizvodima tog preduzeća i
maksimiziranjem uvećanja kapitala.
Max G = Gd = Gc gdje je: G –uravnotežena stopa rasta
Gd –rast potražnje za proizodima tog preduzeća
Gc –uvećanje kapitala
U poslovanju preduzeća taj maksimalni uravnoteženi rast ima dva ograničenja. Prvo ograničenje
dolazi od upravljačkog tima i njegovih vještina. Drugo, finansijsko ograničenje proizilazi iz želje
menadžera za postizanjem maksimalne sigurnosti poslovanja. Na temelju tih stavova Marris definira
funkcije korisnosti za vlasnike poduzeća i za menadžment.
Funkcija korisnosti za vlasnike zapisana je na sljedeći način:
Uo = f(Gc) gdje je Uo –korisnost za vlasnike ( owners utulity),
Gc –stopa uvećanja kapitala ( rate of growth of capital).
Funkcija korisnosti za menadžment zapisana je na sljedeći način:
Um = f(Gd) s gdje je Um –korisnost za menadžere ( managers utility),
Gd –stopa rasta potražnje za proizvodima preduzeća ( a rate of
growth of demand for the products of the firm).
4
Finansijsko izvještavanje
POSLOVANJE
DOBAVLJAČI ZAPOSLENI
PREDUZEĆA
Formalizirano Neformalno
8
Finansijsko izvještavanje
Korištenje informacije:
Prvo pravilo: '' Upotrebom informacija ne gubi vrijednost''.
Drugo pravilo: '' Ako nova informacija utiče na to da se donese drugačija odluka, vrijednost
informacije je razlika između vrijednosti rezultata stare odluke i nove, minus troškovi dobivanja nove
iformacije''.
Ocjena upravljačkog sistema
Dobro organiziran upravljački sistem treba biti sposoban u svakom trenutku dati odgovor na sljedeća
pitanja:
Kakva je informacija potrebna?
Kada je informacija potrebna?
Ko je treba?
Gdje je potrebna?
Zašto je potrebna?
Koliko košta?
Uobičajena klasifikacija informacija potrebnih za upravljanje prikazana je na slici 4.:
Slika 4.:
INFORMAC
IJE
NEKVANTITATIVNE KVANTITATIVNE
INFORMACIJE npr. INFORMACIJE
zadovoljstvo potrošača
FINANSIJSKE NEFINANSIJSKE
INFORMACIJE npr. INFORMACIJE npr.
likvidnost, kapacitet, podjela
profitabilnost , struktura tržišta
9
Finansijsko izvještavanje
Kupci
Vlada u regulatorne agencije
Uzroci objavljivanja i snabdijevanja finansijskim informacijama:
1. Zahtjevi za snabdjevanje FI od strane kreditora i poreskih organa
2. Zakoni i prpisi komisija i agencija koje regulišu oblik FI kako bi se obezbijedilo objavljivanje
minimuma finansijskih informacija
3. Konkurentska preduzeća se takmiče između sebe u kapitalu, radnoj snazi, output i input
tržištima. Ova konkurencija podstiče menadžment preduzeća da kreiraju i objavljuju ''dobre
vijesti'' putem finansijskih izvještaja
4. Obezbjeđivanjem valjanih ( revidiranih) i dovoljnih finansijskih informacija investitorima
(učesnicima na tržištu kapitala) preduzeće izbjegava troškove koji se mogu desiti u vidu
penala, lošeg imidža ili nepovjerenja u preduzeće što može uzrokovati i veće kamate i lošije
uslove za sticanje kapitala i konačno smanjenje vrijednosti kapitala preduzeća
5. Objavljivanja u finanisjkim izvještajima mogu prenijeti ekonomske benefite sa preduzeća
vlasnicima i menadžerima kroz povećanu vrijednost dionica u njihovum vlasništvu, odnosno,
povećanje kapitala zbog dobre reputacije koju preduzeće ima na tržištu kapiatala kao
pouzdano i sigurno.
Troškovi od objavljivanja finansijskih informacija:
1. Troškovi prikupljanja, obrade i distribucije finansijskih informacija
2. Troškovi nepovoljnog uticaja na konkurentnost preduzeća
3. Sudski troškovi
4. Politički troškovi
Koristi od informacija iz FI imaju:
Profesionalni analitičari
Analitičari
MD&A ( management discussion and analysis)
Kvartalni, polugodišnji i godišnji FI sa nefinansijskim operativnim podacima i pokazateljima
koje koriste menadžeri da upravljaju biznisom u preduzeću
Menadžerske analize finansijskih i nefinansijskih podataka uključivo i razloge za promjene u
finanisjskim i operativnim podacima zajedno sa kjučnim tredndovima i diskusijama prošlih
efekata datog trenda
11
Finansijsko izvještavanje
12
Finansijsko izvještavanje
RAČUNOVODSTVO
EKSTERNI
TROŠKOVNO FINANSIJSKO KORISNIC:
-dioničari
-kreditori
MENADŽERSKO
-vlada
-kupci
INTERNI
KORISNICI -analitičari ...
Menadžment
ZAKONI
PRAVILNICI
ZAKON O RAČUNOVODSTVU I REVIZIJI ( sl. novine BiH 42/04, Sl. N,FBiH 32/05)
Bilans stanja koji se naziva i izvještaj o finansijskom stanju. Predstavlja sistematičan pregled imovine kao
aktivu te dugova (obaveza) i kapitala kao pasivu u nekom određenom trenutku. Najčešće se izrađuje za stanja
zatečena na kraju poslovne godine koja se ne mora poklapati sa kalendarskom godinom. Zakon o računovodstvu i
RS reguliše strukturu bilansa stanja. Inače ovaj finansijski izvještaj spada u najznačajnije izvještaje i sadrži
temeljne informacije o finasijskom položaju preduzeća.
14
Finansijsko izvještavanje
Bilans uspjeha predstavlja finansijski izvještaj u kojem se prikazuju tri osnovne vrijednosne pozicije :
prihodi, rashodi i neto dobitak (neto gubitak). Njegova je stuktura i oblik regulisa FbiH RS 8 1. Prema ovom RS 8
bruto dobit predstavlja razliku prihoda od prodaje i troškova prodaje uvećanog ili umanjenog za iznos usklađivanja
vrijednosti zaliha. Kada se od bruto dobiti odbiju troškovi distibucije i administracije dobije se dobit od aktivnosti,
a kada se sva dobit uveća za prihode od podružnica, povezanih pravnih lica, prihode od ostalih ulaganja i od
finasiranj itd. Te umanji za rashode od otuđenja ulaganja i ostalih rashoda dobije se iznos dobiti ili gubitka prije
poreza koji se umanji za porez i dobije se neto dobit.
Izvještaj o novčanim tokovima stavlja naglasak na promjene kao posljedice određenih uzroka povećanja ili
smanjenja novca u određenom razdoblju. U tom smislu promjena je nastala onda kada je novac naplaćen(priliv) ili
kada je novac isplaćen (odliv). Izvještaj dakle prikazuje samo one transakcije koje rezultiraju prilivom i odlivom
gotovine.
Bilješke uz finansijske izvještaje razrade i dopune kojima se pobliže objašnjavaju sadržaji i pozicije u
pojedinim finansijskim izvještajima, ne unosimo u ove izvještaje već u bilješke. Pomoću bilješaka menadžment
preduzeća otkriva uzročno-posljedične veze karakteristične za stanja, kretanja i rezultate iskazane u temeljnim
finansijskim izvještajima. Zabilješke finansijskih izvještaja treba da budu sistematski prezentirani. Sve stavke na
prvoj strani bilansa stanja, bilansa uspjeha i izvještaja o novčanim tokovima treba da upućuju na svaku
odgovarajuću informaciju o zabilješkama koja se na njih odnosi. Zabilješke FI uključuju opisane prikaze ili
detaljnije raščlanjivanje iznosa prikazanih na prvoj strani bilansa stanja, bilansa uspjeha i izvještaja o novčanim
tokovima.
Izvještaj o promjenama u vlasničkom kapitalu kao i dodatnim informacijama kao što su potencijalne
ugovorne obaveze.
DUGUJE = POTRAŽUJE
IMOVINA = IZVORI IMOVINE
AKTIVA = PASIVI
IMOVINA = OBAVEZE + KAPITAL
AKTIVA = OBAVEZE + KAPITAL - GUBITAK
UKUPNI KAPITAL BEZ GUBITKA = AKTIVA – OBAVEZE + GUBITAK
KAPITAL – GUBITAK = NETO KAPITAL = AKTIVA – OBAVEZE
NETO KAPITAL = NETO KNJIGOVODSTVENA VRJEDNOST ( net worth)
1
Za mnoge korisnike Bu je primarni fI, jer pruža podatke o profitabilnosti preduzeća tokom određenog vremenskog razdoblja,
najčešće godinu dana.
15
Finansijsko izvještavanje
Prema tome, B.S je izraz ekonomsko-finansijskih posljedica dotadašnjeg poslovanja pravnog lica, što je
istovremeno i potencijal njegovog poslovanja u budućnosti. Za B.S može se još reći da on predstavlja dvostruki
prikaz imovine, jednom prema pojavnom obliku i drugi put prema porijeklu, odnosno vlasničkoj pripadnosti te
imovine i da taj F.I, kao jednakost aktive i pasive postoji u svakom vremenskom trenutku, bez obzira na to kada se
on sastavlja (kao F.I).
Tradicionalni oblik sastavljanja b.s je dvostrana računski uravnotežena tabela, ali se u praksi taj F.I (B.S)
najčešće sačinjava u obliku jednostranog pregleda, s tim da se prvo iskazuje aktiva, a u drugo dijelu pasiva.
Imovina preduzeća se računovodstvenim riječnikom naziva još i aktiva, a izvori te imovine pasiva. Na osnovu
aktive i pasive, se utvrđuje imovinskko stanje, odnosno finansijski položaj preduzeća. U razmatranju finansijskog
položaja posebno je bitna struktura imovine, struktura obaveza i kapitala, kao i njihova međusobna povezanost i
uslovljenost.Iz tog proizilazi zaključak da B.S mora dati odgovore na sljedeća pitanja:
Znači da je B.S osnovna podloga za analizu finansijskog položaja, za identifikaciju slabosti i nedostataka u
poslovanju, kao i za predviđanje budućeg poslovanja. U razmatranju finansijskog položaja, važnu ulogu imaju veze
i međuodnosi koji postoje između struktura imovine, obaveza i kapitala, kao i njihova međusobna povezanost i
uslovljenost.
Imovina čini ekonomske resurse od kojih preduzeće može ostvariti određene ekonomske koristi. Ona se u B.S
prikazuje prema pojavnom obliku (stvari, prava ili novac) i prema funkciji koju obavlja u procesu poslovanja i
sistematizira se u dvije osnovne grupe:
Kratkotrajna imovina čini onaj dio ukupne imovine za koji se očekuje da će se pretvoriti u novčani oblik u
periodu kraćem od jedne godine. Međutim, pri definisanju kratkotrajne imovine treba uključiti i kriterij normalnog
trajanja poslovnog procesa kao npr, u brodogradnji, mostogradnji i sl. djelatnostima gdje proizvodni proces traje
duže od 12mj. U protivnom u tim djelatnostima nebi bilo kratkotrajne imovine.
Dugotrajna imovina je onaj dio ukupne imovine preduzeća koji duže ostaje vezan u postojećem obliku i koji
se postepeno pretvara u novac u toku više obračunskih razdoblja, tj. u razdoblju dužem od godinu dana.
16
Finansijsko izvještavanje
Za potrebe poslovnog odlučivnja, podjela imovine na kratkotrajnu i dugotraju je nužna, ali nije i dovoljna, pa
se ti osnovni oblici dalje sistematiziraju na podoblike, što se vidi iz sljedeće šeme:
Kratkotrajna imovina
imovina
Dugotrajna imovina
17
Finansijsko izvještavanje
OBAVEZE
18
Finansijsko izvještavanje
KAPITAL
AKTIVA PASIVA
DUGOROČNA ILI FIKSNA ( fixed assets) KAPITAL –NETO VRIJEDNOST ( net worth)
-patenti, licence, koncesije -dionički kapital ( share capital)
-goodwill -zadržana dobit –akumulirana dobit i rezerve
-zemljište (retained earnings)
-građevinski objekti -gubitak ( loss)
-oprema
-dugoročna ulaganja --------------------------------------------------------------
-dugoročna potraživanj
OBAVEZE ( liabilities)
-------------------------------------------------------------
-dugoročne obaveze ( long trem liabilities)
TEKUĆA AKTIVA ( current assets) -dugoročni krediti
19
Finansijsko izvještavanje
Novac je u pravilu tekuća ili kratkotrajna imovina, s izuzetkom ako je novac na nekom računu blokiran duže
vrijeme, odnosno ako je njegova upoteba ograničena duže od 1god.
Finansijska imovina u osnovi su plasmani novca na rok kraći od jedne godine. I ovdje predstavlja izuzetak
kupovima dugoročnih v.p (dionica), s tim da u ovom slučaju postoji namjera da se ti dugoročni v.p prodaju u roku
koji je kraći od godine dana.
U kategoriju potraživanja spadaju one pozicije za koje se očekuje da će biti uplaćene u toku od 1god.
Zalihe predstavljaju materijalni oblik tekuće imovine u koju pored navedenog spadaju i avanci za nabavku
ove vrste imovine.
Pored navedenog u praksi se pojavljuju i kategorije imovine koju nije moguće dosljedno uvrstiti niti u jedan
od navedenih oblika. To su plaćeni troškovi budućeg perioda (plaćene najamnine i osiguranja, pretplata za stručnu
literaturu...) i nedospjela naplata prihoda. Ove kategorije imovine unose se u aktivu B.S kao posebna grupacija
imovine.
Dugotrajna materijalna imovina je onaj dion imovine koji ima materijalni odnosno fizički oblik, nasuprot
nematerijalnoj stalnoj imovini koja nema materijalni, dodirljivi oblik, ali od koje preduzeće očekuje neku
ekonomsku korist.
Finansijska imovina je onaj vid imovine koji nastaje ulaganjem slobodnih novčanih sredstava na rok duži od
1god.
Potaživanja u okviru stalne dugotrajne imovine uglavnom se odnosi na potraživanja od kupca za prodatu robu
na kredit duži od 1god., te na potraživanja od povezanih pravnih lica.
20
Finansijsko izvještavanje
Obaveze i kapital predstavljaju izvore iz kojih je imovina preduzeća pribavljena. To su dakle fizička i pravna
lica, koja ulažu imovinu u preduzeće. Drugim riječima, to su vlasnici preduzeća, dobavljači, banke i druge
finansijske institucije, građani i sl.
Računovodstvo bilježi načine i puteve prilagođavalja imovine, odnosno bilježi imovinsko-pravne odnose
prema onima čija je imovina. U cilju što realnijeg sagledavanja finansijskog položaja, odnosno poslovnog
odlučivanja izvori imovine se klasifikuju prema određenom kriterijima.
Zavisno od toga ko je uložio imovinu u preduzeće, izvore imovine dijelimo prema vlasništvu:
Kriterij ZAVISNOST OD
FINANSIJSKOG
Vrsta VLASNIŠTVO ROČNOST REZULTATA
Kratkoročni
OBAVEZE Tuđi Dugoročni Nezavisni
Treba istaći da naknada za korištenje imovine iz vlastitih izvora (glavnica), zavisi od ostvarenog rezultata.
Naime, ako nema dobiti u pravilu se dioničarima ne isplaćuje dividenda. Nasuprot tome, za korištenje imovine iz
tuđih izvora (obaveze) mora se platiti kamata bez obzira na to da li je ostvarena dobit ili gubitak.
Kratkoročne obaveze su one koje se moraju izmiriti u roku koji nije duži od 1god. To su uglavnom obaveze
prema dobavljačima, primljeni kratkoročni krediit s rokom otplate kraćim od 1god, emitovani kratkkoročni v.p.
Iznos i struktura tih obaveza važan su kriterij u ocjeni i održavanju likvidnosti i vođenju finansijske politike.
Dugoročne obaveze dospjevaju za naplatu u roku dužem od jedne godine. To su uglanvom obaveze za
primljene dugoročne kredite, te obaveze po emitovanim obvezmnicama.
Razlika između ukupne imoivne i ukupnih obaveza čini vlasničku glavnicu, odnosno kapital preduzeća i to
je onaj dio imoivne koji pripada vlasnicima preduzeća. Pri tome se ne misli na neku određenu imovinu, već upravo
na ono što ostaje nakom odbitka (podmirenja). Drugim riječima, sve što imamo minus sve što dugujemo, jednako
je „moja neto vrijednost“ (kapital).
Kapital je dakle vlastiti izvor imovine i sa aspekta dospjeća trajni izvor. U normalnim uslovima poslovanja,
vlanici ne mogu povući svoj ulog, pa se stoga ni ne očekuje odliv sredstava po osnovu vraćanja uloga vlasnicima.
Ulog traje dok traje i preduzeće. Jedino se u uslovima likvidacije ukupna imovina dijeli prema izvoriam, s tim da se
21
Finansijsko izvještavanje
prvo podmiruju obaveze prema kratkoročnim izvorima, zatim obaveze prema dugoročnim izvoriam i na kraju
ostaje dio imovine koji pripada vlasnicima.
Kapital se primarno formira ulaganjem vlasnika pri samom osnivanju preduzeća. Vlasnik može dodatno
ulagati u preduzeće i tada se povećava imovina preduzeća, kao i obaveza prema vlasniku tj. kapital preduzeća.
Kapital preduzeća će se povećati i u slučaju uspješnog poslovanja tj. zadržavanjem određenih zarada tj. dobiti. Taj
dio kapitala posljedica je pozitivnih finansijskih rezulatata i ukoliko se ne raspodijeli vlanicima, ostaje u preduzeću
namjenjen novim poslovnim poduhvatima, odnosno razvoju preduzeća.
Polazeći od navedenog, može se zaključiti da na povećanje kapitala utiču dodatna ulaganja vlasnika iz
zadržane zarade (dobici), a smanjuje ga raspodjela vlasnicima, te ostvareni gubici u poslovanju.
POVEĆANJE SMANJENJE
1. jednostranog izvještaja,
2. dvostranog izvještaja
Ukoliko se prihvati jednostrani izvještaj, tada se prvo upisujeu pozicije aktive, a ispod pozicije pasive. Kod
sistema dvostrukog izvještaja na lijevoj strani se prikazuju pozicije aktive, a na desnoj pozicije pasive. Takav način
prezentiranja pogodniji je potrebama analize F.I zbog veće informativen snage.
Redosljed unošenja pozicija aktive i pasive, zavisi od određnih kriterija. U tom smislu, pozicije aktive unose
se prema kriteriju likvidnosti (unovčivosti), a pozicije pasive prema kriteriju ročnosti (dospjelosti). I likvidnost i
ročnost može biti opadajuća i rastuća.
Grupisanje pozicija sredstava prema principu likvidnosti vrši se prema vremenskom periodu transformacije
pojedine bilansne pozicije u likvidni novčani oblik.
Prema kriteriuju opadauće likvidnosti u bilans se prvo unose obrtna, a zatim stalna sredstva.
-novčana sredstva,
-kratkoročna potreživanja,
-zalihe proizvoda,
-proizvodnaja i materijal
22
Finansijsko izvještavanje
Prema kriteriju rastuće likvidnosti pozicije se unose obrnutim redosljedom, prvo najlikvidniji oblici dugotrajne
imovine (nematerijalna, materijalna), a zatim kratkoročna imovina i to prvo zalihe, a posljednja je pozicija novac.
Kriterij namjene vezan je uz osnovana pravila finansiranja imovine (kratkoročna imovina treba biti finansirana
iz kratkoročnih izvora i dijela dugoročnih, a dugotrajna imovina iz dugoročnih i trajnih izvora).
Kriterij ročnosti (opadajuće ili rastuće) zahtjeva da se pozicije pasive unose prema roku dospjeća. Posebno je
važno istaknuti potrebu da postoji usklađenost kriterija unosa aktive i pasive. To znači da ukoliko aktiva počinje sa
novcem, tj. kratkotrajnom imovinom, tada pasiva mora početi sa kratkoročnim obavezama i obrnuto.
AKTIVA PASIVA
kratkoročna kratkoročne
imovina obaveze
dugoročne
dugoročna
obaveze
imovina kapital
Iz šeme je vidljivo da je u aktivi bilansa stanja prikazana imovina, a u pasivi su izvori te imovine, koji se dijele
na obaveze prema vlasniku i obaveze prema ostalim korisnicima (kreditorima), pa se i temeljna bilansna ravnoteža
može napisati na sljedeći način:
AKTIVA = PASIVA
1. početni bilans koji se satavlja prilikom osnivanja društva tj na početku poslovanja preduzeća
2. zaključni bilans sastavljaju na kraju godine ona preduzeća koja posluju duži vremenski period
(više godina)
3. probni bilans sastavlja se radi kontrole odnosno provjere ispravnosti provedenih knjiženja. U
pravilu se sastavlja jednom mjesečno (po potrebi i češće), a obavezno se sastavlja prije sastavljanja i
prezentacije bilo kojeg od navedenih bilansa
4. konsolidovani bilans sastavlja se na nivou složenih preduzeća. Cilj mu je da prikaže sistem
složenih preduzeća kao jedne cjeline s toga je prilikom izrade konsolidovanog bilansa potrebno isključiti
interne finansijske tokove (potraživanja i obaveze) unutar sistema odnosno između povezanih preduzeća.
23
Finansijsko izvještavanje
5. zbirni bilans također se sastavlja na nivou složenih preduzeća s tom razlikom da se ovs+dje ne
prebijaju međusobni odnosi već se jednostavno zbrajaju istovrsne stavke iz bilansa preduzeća koja ulaze u
krug složenih sistema.
6. diobeni bilans se sastsvlja prilikom razdvajanja preduzeća na dva ili više zasebnih preduzeća.
7. fuzijski bilans nastaje u suprotnom slučaju kada se dva ili više pojedinačnih preduzeća integrišu u
jedno novo preduzeće. Nastaje kao zbir bilansa integrisanih preduzeća.
8. sanacijski bilans sastavlja se radi sanacije (ozdravljenja) preduzeća. Služi kao osnova utvrđivanja
nastalih gubitaka u poslovanju i mjera za njihovo rješavanje.
9. likvidavijski bilans
AKTIVA PASIVA
( IMOVINA) ( IZVORI IMOVINE)
( KAPITAL + OBAVEZE)
SREDSTVA:
0 STALNA I TEKUĆA 5 OBAVEZE:
1 ZALIHE DUGOROČNE I KRATKOROČNE
2 GOTOVINA, KRATKOROČNA I -------------------------------------------------------------
POTRAŽIVANJA I ULAGANJA
4 KAPITAL ( NETO KAPITAL)
--------------------------------------------------------------
72 ( GUBITAK VEĆI OD KAPITALA)
AKTIVA
TEKUĆA SREDSTVA
-------------------------------------------
-------------------------------------------
DUGOROČNA SREDSTVA
24
Finansijsko izvještavanje
-------------------------------------------
UKUPNA AKTIVA
PASIVA
TUĐI IZVORI
( OBAVEZE: kratkoročne, dugor.)
-------------------------------------------
VLASTITI IZVORI ( KAPITAL)
UKUPNA PASIVA
Preduzeće Okruženje
AKTIVA PASIVA
+ CENTRIPETALNA +
+ +
25
Finansijsko izvještavanje
KONCENTRIČNA PERIFERIJSKA
- - CENTRIFUGALNA -
26
Finansijsko izvještavanje
-obaveze
Posebno treba naglasiti važnost redoslijeda unosa pozicija u bilansnu šemu. U tom smislu prvo se
unose sredstva (stalna i tekuća) kao aktiva, a potom računi kapitala i rezervi tj. računi klase 4 koji se
unose kao salda nakon provedenih knjiženja rezultata BU i rasporeda rezultata sve do računa 401-Upisani
i uplaćeni vlastiti kapital. Račun 401 se dobije po sistemu bilansne ravnoteže računa klase 4 kada se od
vijednosti kapitala i rezervi oduzmu rezerve na grupi 42 i 43, a potom koriguju za iznos salda grupe
41,44,45,46 i 47. Posebno treba obratiti pažnju na saldo računa 400 koji može imati neuplaćenog kapitala
i ovaj račun treba isključiti sistemom oduzimanja iz dejstva na račun 401-Vlastiti kapital (kao osnovni
kapital društva) . Nakon unosa računa kapitala i rezervi unose se računi obaveza (dugoročne i
kratkoročne). Posebno treba obratiti pažnju na poziciju u aktivi koja nosi naziv gubitak iznad visine
kapitala (račun grupe 72) koji podrazumijeva da je akumulirani gubitak veći veći od zbira računa klase 4
pa se razlika prenosi u aktivu kao račun 72. time se računi klase 4 u BS ne popunjavaju, jer im je
vrijednost jedanka nuli. Takav bilans u pasivi ima samo račune kloase 5-Obaveze. To praktično znači da
je vrijednost dionice i potencijalne dionice (kojoj podršku daju određeni računi klase 4 jednaka nuli. Tada
društvo (privredni subjekt) postaje vlasništvo povjerilaca tj. vlasnika klase obaveza kao nor. Radnika za
neisplaćenih im plata, banaka zbog ne plaćenih kredita, dobavljača zbog neizmirenih obaveza, državi
zbog neplaćenih poreza itd.
U toj situaciji povjerioci odlučuju o sudbini (o likvidsciji ili nastavku poslovanja) pravnog lica. O
svemu ovome nakon usvajanja izvještaja i provedene revizije neophodno je izvjestiti komisiju za
vriednosne papire, registar vrijednosnih papira i sud kod koga je registrovano pravno lice.
Uspješnost poslovanja se definiše kao sposobnost realizacije određenih ciljeva koji mogu biti različiti.
Najčešći cilj je profitabilnost poslovanja, je li to ostvareno i u kojoj mjeri vidi se iz izvještaja koji se zove račun
dobiti i gubitka (BU). Za razliku od BS koji prikazuje finansijski položaj u određenom trenutku BU prikazuje
aktivnosti preduzeća u određenom vremenskom periodu. Osnovni element ovog izvještaja jesu prihodi, rashodi i
njihova razlika koja može biti dobit ili gubitak. Obavljanje poslovnih aktivnosti nastaju promjene na imovini
preduzeća pri čemu dolazi do transformacije jednog oblika imovine u drugi. Novac pribavljenj kod izvora ulaže se
u nabavku sirovina i materijala, sirovine se ulažu u proces proizvodnje iz kojeg izlaze gotovi proizvodi koji se dalje
prodaju i za koje se dobija novac. Dakle, stalno dolazi do transformacije novca u materijalni oblik i obrnuto
materijalni oblik u novac. Računovodstvo upravo prati ta ulaganja poslovne procese kao i rezultate odnosno učinke
koji iz njih proizilaze. U vezi sa odvijanjem poslovnih procesa odnosno u vezi sa sa promjenama na imovini nastaju
i prihodi rashodi. Prema MRS prihodi su povećanje ekonomske koristi tokom obračunskog perioda u obliku
priliva ili povećanja glavnice, ali se to ne odnosi na uplate od strane vlasnika dok je rashod suprotna kategorija i
znači smanjenje ekonomske koristi kroz obračunsko razdoblje u obliku odliva ili iscrpljenja sredstava što ima za
posljedicu smanjenje glavnice, ali ne one u vezi sa raspodjelom glavnice vlasnicima. Iz ovoga proizilazi da prihodi
nastaju kao posljedica povećanja imovine ili smanjenja obaveza. Rashodi su posljedica smanjenja imovine ili
povećanja obaveze.
27
Finansijsko izvještavanje
Ovdje je posebno važno napomenuti da se ovdje ne radi o bio kojem povećanju ili smanjenju imovine ili
obaveza već samo o o onome dijelu koji utiče na povećanje ili smanjenje glavnice odnosno kapitala.
Naime, promjene na kapitalu ne nastaju izravno preko prihoda i rashoda već posredstvom njihovew razlike
koja se iskazuje kao zarada (dobit) ili gubitak. Potrebno je napomenuti da je najveći dio prihoda i rashoda vezan uz
proces realizacije odnosno prodaje, a sam proces prodaje ima svoje prihodnu i rashodnu stranu pri čemu vrijednost
prihoda čini prodajna vrijednost, a vrijednost rashoda troškovi nastali prilikom sticanja te imovine.
Ako je preduzeće ostvario više nego što je uložilo tada je ostvaren pozitivsn finansijski rezultat ili dobit ili
obrnuto. Dakle, prihod minus rashodi jednako je finansijski rezultat pri čemu važi slijedeće:
Iz ovoga se može zaključiti da promjene vezane za poslovanje mogu itekako uvećati ili smanjiti neto
vrijednost preduzeća. Ukoiko preduzeće stalno ostvaruje određene zarade ono uvećava svoju imovinu do visine
vriednsoti ostvarenih zarada. Te promjene manifestuju se u ostvarenom finansijskom rezultatu odnosnu u visini
neto dobiti. Neto dobit pripada preduzeću i u pravilu se dijeli na dva dijela:
28
Finansijsko izvještavanje
novca. Isto vrijedi i za rashode odnosno izdatke. Izdaci se prije svega odnose na različite izdatke, isplate
novca. Kao posljedica tih isplata javlja se smanjenje novčanih sredstava što ne mora nužno dovesti
nastanka rashoda npr. kupovina dionica nekog preduzeća ili posuđivanje novca predstavlja izdatke novca,
ali ne maju za posljedicu nastanak rashoda.
U stvarnosti postoje slučajevi da:
1. izdatak prethodi rashodu
2. rashod prethodi izdatku
U slučaju kada preduzeće nabavlja nove sirovine javlja se izdatak novca što se u knjigama evidentira
kao smanjenje novca i povećanje zaliha sirovina. Rashod će nastati tek onda kada se sirovine utroše u
proizvodnom procesu i kada postanu sastavni dio gotovog proizvoda odnosno tačnije rečeno rashod
nastaje tek onda kada se proizvodi prodaju kupcu.
U obračunskom smislu rashodi se utvrđuju prilikom prodaje gotovih proizvoda dok je izdatak novca
nastao ranije prilikom kupovine sirovina. U ovom slučaju izdatak prethodi rashodu. Ponekad preduzeća
sama i unaprijed obračunavaju neke troškove koji su vezani uz poslovanje kao što su troškovi garancije za
prodate proizvode. U tom slučaju još nema izdataka novca dok je trošak odnosno rashod u obračunskom
smislu nastao.
osnovna razlika između BU trgovačkih preduzeća i preduzeća koje se bavi uslužnom djelatnošću je u
tome što trgovac mora izračunati bruto dobit prije odbijanja operativnih rashoda i poreza na dobit.
Komponente BU uslužnih i trgovačkih preduzeća kao i BU trgovačkih preduzeća vidi se iz sljedećih
pregleda:
BU trgovačkih preduzeća BU uslužnih preduzeća
30
Finansijsko izvještavanje
Računovodstveni standardi i propisani obrazac Bilansa uspjeha iskazuje postupak utvrđivanja poslovnog
rezultata po segmentima i to:
BRUTO DOBIT ( ILI GUBITAK) kao razlika prihoda od prodaje i troškova za prodato
DOBIT (GUBITAK) od operativnih aktivnosti Koji se utvrđuje umanjivanjem bruto dobiti za iznos
troškova ditrib,, uprave i administr. i dr. operativnih
rashoda
31
Finansijsko izvještavanje
NETO DOBIT –se može rasporediti ulagačima ili u nominiranu dobit (kapital), onosno rezerve ili
nominiranu (akumuliranu) dobit.
GUBITAK –se pokriva iz kapitala ili kao nepokriven prenosi u narednu godinu u kojoj se mora pokriti,
ako kapital nije dovoljan radi se o gubitku iznad visine kapitala.
POREZ ( Tax)
GUBITAK ( Loss)
BS BU
5.2.2. Napomene uz BU
Fin obračun prihoda i rashoda u skladu sa rač periodima iskazuje se u svojim saldima kroz formu fin rezultata
u BU.
Samo ostvareni prihodi predstavljaju kategorije prihoda u BU što je karakteristično i za vrijednost rashoda. Za
razliku od dosadašnje prakse fin rezultat se neiskazuje višestepenim obračunom kroz formu rezultat:
Pojedini dijelovi obračuna fin rezultata mogu biti negativni a da konačan rezultat bude pozitivan i obrnuto ili
da poreski bilans pokaže različito stanje od rezultata BU. treba napomenuti da se BU sastavlja prije BS te da se
rezultati dobiti poreskih obaveza, gubitka i slično trebaju implementirati u sačinjavanju početnog bilansa za naredni
period. Ako se razlikuju informacijeBU i poreskog bilansakonačno se trebaju uskladiti i implementirati rezultatiu
poreskog bilansa ali samo u domenu obaveza što će dovesti do promjene vrijednosti kapitala u konačnom
obračunu. Da bismo u potpunosti ispoštovali zahtjev ovog obrasca , potrebno je detaljno se upoznati sa MRS 8 i
MRS 18, te zahtjevima kodeksa rač načela. Paragraf 103-109 (koji govore o prihodima i rashodima te njihovom
priznavnavanju).
USKLADIŠTIVI Nabavka
Zalihe dir. PRIHOD
TROŠKOVI direktnog materijala Kad se prodaja
Materijala dogodi MINUS
Direktni
Zalihe Zalihe got. TR. ZA
rad nedovr. proiz proizvoda PRODANO
33
Finansijsko izvještavanje
= OPERATIVNI DOBITAK
BS 31.12.2006
zalihe gotovih Gotovi proizvodi BU 2007
proizvoda prodani 2006
CK prodatih proizvoda
PRIHOD
USKLADIŠTIVI Nabavka
Zalihe robe
TROŠKOVI robe Kad se prodaja MINUS
dogodi TR. ZA
PRODANO
= BRUTO DOBIT
MINUS
Troškovi
NEUSKLADIŠTIVI NEMA IH U BILANSU STANJA
uprave i pr.
TROŠKOVI
= OPERATIVNI DOBITAK
34
Finansijsko izvještavanje
Roba u veleprodaji
PRODAJA ROBE:
FAKTURA
Roba u veleprodaji
Roba u veleprodaji:
-RUC.................................................obračunska kategorija
5.4.2. Maloprodaja
Nabavka i ulaz u prodavnicu:
Prodaja:
BRUTO DOBIT
-POREZ NA DOBIT
36
Finansijsko izvještavanje
OPERATIVNA DOBIT
-TROŠKOVI FINANSIRANJA
-POREZ NA DOBIT
Dobit čini dio vlasničke glavnice odnosno kapitala preduzeća. Formira se iz ostvarene dobiti i predstavlja dio
dobiti koju preduzeća zadržava za unapređenje svog poslovanja (razvoja).
Prema tome, ovaj izvještaj pokazuje politiku raspodjele dobiti na dio koji pripada vlasnicima i na dio koji
ostaje (zadržava) se u preduzeću. U našim uslovima zadržana zarada ili dobit predstavlja poziciju neraspoređene
kumulirane dobiti. Iznos dobiti povećava se povećanjem ostvarene dobiti a smanjuje za iznos ostvarenog gubitka
kao i za iznos odobrenih dividendi. To jest:
Zadržana dobit na kraju perioda = zadržana dobit na početku + neto dobit – dividende
Polazeći od ovog modela izvještaj o zadržanoj zaradi(dobiti) ima za cilj podrobno prikazati promjene na
računu kapitala. Sastavlja se za određeno obračunsko razdoblje najčešće za 1 godinu tj za isti period kao i ostali fin
izvještaji.
Izvještaj o dobiti jednostavnog je oblika, sadrži malo informacija ali su one vrlo značajne i praktično služe
nadzornom (upravnom) odboru za vođenje politike dividendi. Izvještaj se može prikazati:
37
Finansijsko izvještavanje
1. poslovati profitabilno
2. ostati solventan (likvidan)
Poslovati profitabilno znači povećavati iznos vlasničke glavnice kroz poslovne aktivnosti preduzeća
što drugim riječima znači ostvariti zadovoljavajući povrat na uloženi vlasnički kapital.
Ostati solventan (likvidan) znači biti sposoban platiti svoje dugove i obaveze preduzeća kako one
dospjevaju.
Međutim, sposobnost preduzeća da ostane solventno neuključuje samo procjenu likvidnih sredstava
na datom BS.
Već smo konstatovali da izvj o novčanom toku pruža podatke o primicima i izdacima novca kao i o
njihovoj razlici tj čistom novčanom toku. Prema tom osnovni elementi izvještaja o novčanim tokovima su
38
Finansijsko izvještavanje
primici i izdaci novca koji se selektiraju i u izvještaju prikazuju kao dio poslovne, investicijske i
finansijske aktivnosti.
Osnovni pojmovi koji su vezani za izvj o novč tokovima :
- Novac na blagajni i na računima u banci
- Novčani ekvivalenti su kratkotrajna visoko likvidna ulaganja koja se brzo konvertuju u novac
- Novčani tokovi su prilivi i odlivi novca i novčanih ekvivalenata
- Poslovne aktivnosti su glavne aktivnosti koje stvaraju prihod preduzeća i druge aktivnosti koje
određuju dobit preduzeća osim investicijskih i finansijskih aktivnosti
- Investicijske aktivnosti vezane su uz sticanje i otuđivanje dugotrajne imovine i drugih ulaganja
koja nisu uključena u novčane ekvivalente
- Finansijske aktivnosti su aktivnosti vezane uz finansiranje poslovanja i obuhvataju promjene
vezane uz visinu i strukturu kapitala i obaveza.
Radi lakšeg razumjevanja izvještaja u nastavku će biti prikazane osnovne kategorije koje uzrokuju
promjene na novcu i od kojih zavisi njegova veličina.
Raščlanivanjem potrebnih dijelova imovine i izvora imovine (obaveza i kapitala) dolazi se do
osnovnih parametara od kojih zavisi iznos novca i promjene na novcu.
Ako pođemo od osnovne bilansne jednačine: IMOVINA = IZVORI IMOVINE tj.
AKTIVA=PASIVA i njezinim daljnjnem analitičkim prikazivanjem uz upotrebu sledećih simbola
I=imovina; O=obaveze;K=kapital;KI'=kratkoročna imovina ; DI=dugoročna
imovina;N=novac;KI=kratkoročna imovina bez novca, dobijamo:
I=O+K
KI+DI=O+K
N+KI'+DI=O+K
Ako promjene na tim kategorijama označimo sa D tada važi i ova jednakost:
DN+DKI'+DDI=DO+DK
Promjene na novcu posljedica su povećanja (+) ili smanjenja (-) na sledećim kategorijama:
DN=DO+DK-DKI'-DDI
Uzimajući da povećanje (primici) novca nastaju po osnovu povećanja obaveza i kapitala odnosno
smanjenja ostale nnenovčane imovine i obrnuto na strani smanjenja odnosno izdataka novca.
Ovo je posebno važno ukoliko se izvještaj sastavlja po indirektnoj metodi.
BU CASH FLOW
>
PRIHODI PRIMICI
RASHODI = -IZDACI
DOBIT < =GOTOVINA
(NOVAC)
Direktna metoda (objavljivanje bruto primitaka i izdataka po grupama aktivnosti i objavljivanje neto
iznosa kao njihove razlike + novac i novčani ekvivalenti na početku godine = novac i novčani
ekvivalenti na kraju godine)
Indirektna metoda (dobit poslije poreza usklađuje se za neto nenovčane vrijednosti po aktivnostima,
dodaje se novac i novčani ekvivalenti na početku godine = novac i novčani ekvivalenti na kraju
godine).
Bilans stanja
31.12.2003 31.12.2004
BU sadrži sljedeće:
40
Finansijsko izvještavanje
Primjer
Preduzeće «K» ima sljedeće bilansne podatke (2003 i 2004)
31.12.2003 31.12.2004
Dodatni podaci :
-novčane dividende 5.000
-dugoročna ulaganja prodata su po knjigovodstveno vrijednosti
Rješenje
42
Finansijsko izvještavanje
17.500 16.000
43
Finansijsko izvještavanje
13.000+69.000-X=17.000 19.000+X-47.000-16.000
X= 64.500 X = 44.000
9.000+44.000-X=12.000 3.000+11.000-X=2.000
X = 41.000 X=12.000
Mgmt matice uz dioničarsku maticu ima najveći interes kako za tekućim informacijama konsolidovanih FI
tako i za pojedinim izvještajima preduzeća povezanim u matricu koje čine konsolidovani izvještaj.Da bi mgmt
matice mogao uticati ili vršiti kontrolu poslovanja i finansijske politike povezanih preduzeća mora imati izvještaje
44
Finansijsko izvještavanje
45
Finansijsko izvještavanje
- Paragraf 141 – koncept fizičkog očuvanja kapitala zahtijeva usvajanje tekućih troškova kao
osnove za vrednovanje. Izbor osnove prema ovom konceptu zavisi od vrsta finansijskog kapitala koji
pravno lice nastoji zadržati
- Paragraf 142 - glavna razlika između dva koncepta očuvanja kapitala jest postupak
prema učincima promjena cijena sredstava i obaveza pravnog lica. Općenito rečeno pravno lice je održalo
svoj kapital ako ima jednake količine kapitala na kraju perioda kao što ga je imalo na početku perioda.
Iznos preko zahtijeva za očuvanje kapitala jeste dobit.
- Paragraf 143 - prema konceptu očuvanja finansijskog kapitala gdje je kapital definisan
pojmovima nominalnih novčanih jedinica dobit predstavlja porast nominalnog novčanog kapitala tokom
tog perioda stoga povećanje cijena sredstava koja se diže tokom perioda, koja se uobičajeno nazivaju
dobici od držanja jesu konceptualno dobit. Međutim, oni ne moraju biti priznati kao takvi sve dok se
sredstva ne otuđe u transakciji razmjene. Kada se koncept očuvanja finansijskog kapitala definiše
pojmovima jedinica stalne kupovne moći dobit predstavlja povećanje uložene kupovne moći tokom
perioda. Tako se samo onaj dio povećanja cijena smatra za dobit. Ostatak porasta se samtra korekcijom
očuvanja kapitala.
- Paragraf 144 – prema konceptu očuvanja fizičkog kapitala kada se kapital definiše pojmovima
fizičke proizvodne sposobnosti. Dobit predstavlja povećanje toga kapitala tokom perioda. Sve promjene
cijena koje utiču na sredstva i obaveze smatraju se promjenama u mjerenju fizičke proizvodne
sposobnosti pravnog lica te se stoga one samtraju usklađivanjima očuvanja kapitala koje je dio vlastitiog
kapitala, a ne dobiti.
- Paragraf 145 – izbor osnove vrednovanja i koncepta očuvanja kapitala određuje i računovodstveni
model koji će se koristiit u pripremanju FI. Različiti rač. modeli pokazuju različite stepene relevantnosti i
pouzdanosti te kao i na drugim područjima mgmt-a mora tražiti ravnotežu između relevantnosti i
pouzdanosti. Ovaj kodeks primjenjiv je na niz rač. modela i osigurava smjernice i reperenzentaciju FI
rađenih po izabranom modelu
Računovodstvene politike i napomene čini sastavni dio izvještaja o promjenama u kapitalu. Zbog
specifičnosti nvedenog izvještaja u odnosu na izvještaj koj ise izrađuje za preduzeća navode se neki
karakteristični događaji koji utiču na visinu kapitala osiguravajućih društava:
- Rezervacije šteta (u konkretnom slučaju značajnu stavku predstavljaju predratne štete koje su
ukupnu visinu kapitala društva umanjile za skoro 50%) predstavljaju iznos koji ima za cilj da pokriće
ukupnih troškova isplate šteta koje su nastale usljed događaja koji su se desili do datuma bilansa stanja
uključujući štete koje su nastale,ali nisu prijavljene i troškovi likvidacije umanjene za iznose koji su
plaćeni za te štete. Iznos je zasnovan na procjenama te tako iako uprava društva smatra da je iznos
adekvatan konačna obaveza može biti manja ili veća od toga iznosa. U skladu sa poslovnom praksom
osiguravajuća društva usklađena procjena i razlika između procijenjenih i naknadno plaćenih iznosa se
knjiže prilikom nastanka ovih promjena.
- Rezerve sigurnosti formiraju se izdvajanjem najmanje 1/3 od ostvarene dobiti izraza po
godišnjem obračunu.ako se dobit ne koristi za pokriće gubitka iz prethodnih godina, ako se rezerve
sigurnosti formiraju najmanje u visini polovine ostvarene prosječne premije osiguranja u posljednje dvije
godine ne postoji obaveza novog izdvajanja stoga što su veće rezerve sigurnosti osiguravajuće društvo je
stabilnije i na tržištu konkurentnije.
46
Finansijsko izvještavanje
+ uvećanja
-umanjenja
Bolje razumijevanje FI
U zabilješkama se prikazuju:
- Metode procjene bilansnih pozicija
- Eventualna odstupanja od postvljenih metoda i razlozi tih odstupanja
- Kvantifikacija prouzročenih efekata datih odstupanja ako ih ima
- Pregled obaveza sa rokom dospijeća dužim od od 5 godina
- Prosječan broj zaposlenih
- Broj, nominalna vrijrdnost dionica izdatih po vrstama
- Pregled najznačajnijih dioničara
- Značajne potencijalne obaveze ili potraživanja (vanbilansna evidencija)
- I sve druge koje se ne vide direktno, iz osnovnih elemenata FI ali su neophodne za
njihovo razumijevanje i ocjenu poslovanja
47
Finansijsko izvještavanje
Sam pojam računovodstvenih politika (accounting policies) pojavio se u SAD-u pedesetih godina.
Strukovne organizacije koje djeluju na tom području doprinose razvoju i promociji računovodstvene
profesije a jedna od njih je i Odbor ra računovodstvene standarde (FASB –Financial Accounting
Standards Bord) te Odbor za računovodstvena načela (APB –Accountig Principles Board) prema kojem
su račinovodstvene politike ''specifična načela i metode koje menadžment izabrao u cilju realnog
prikazivanja finasijskog položaja, promjena finsnijskog položaja i rezultata poslovanja i koja su u skladu s
općeprihvaćenim računovodstvenim politikama''.
Računovodstvene politike (MRS 1) su skup koncepcija, modela, pravila i konvencija usvojenih od
strane menadžemnta u posupku sačinjavanja i prezentiranja finansijskih izvještaja. One odražavaju
suštinu računovodstva kao jezika poslovnog odlučivanja.
Prema FBiH RS 1, ''menadžment treba odabrati i primijeniti računovodstvene politike pravne osobe,
tako da su finansijska izvješće u skladu sa svim zahtjevima Kodeksa računovodstvenih načela i svakog
standarda koji se primjenjuje.''
Gdje ne posoje posebni zahttjevi, menadžment bi trebao razviti politike:
- Relevantne u odnosu na potrebe korisnika u pogledu donošenja odluka
- Pouzdane u smislu da: 1. Pokazuju istinit i fer pregled rezultata i finansijske situacije pravne
osobe; 2. Odražavaju ekonomsku bit događaja i transakcije, a ne samo njihovu pravnu formu
- Neutralna i nepristrasna
- Potpune u svim značajnim aspektima.
Karakteristike računovodstvenih politika:
1. Izbor između određenih računovodstvenih alternativa, jer primjena različitih alternativa daje
različite rezultate
2. Da je cilj takvog izbora u što realnijem prikazivanju finansijskog položaja i uspjeha
poslovanja
3. Da izbor takve računovodstvene alterantive vrši menadžment
4. Da su podloga za taj izbor računovodstvena načela detaljnije razrađena u računovodstvenim
standardima.
Sam izbor i primjena računovodstvenih politika zavisi i od ciljeva šire poslovne politike. Stoga je
računovodstvene politike potrebno razmatrati i u kontekstu poslovne politike i upravljanja preduzećem.
U kontekstu upravljanja uobičajeno se ističu tri razine upravljanja:
- Strategijska ili najviša razina upravljanja
- Taktička ili srednja razina i
- Operativna ili najniža razina.
48
Finansijsko izvještavanje
Upravljanje preduzećem višesložan je proces koji u sebi primarno sadrži postavljanje ciljeva. U
kontekstu definiranja glavnih ciljeva preuzeća govorimo o poslovnoj politici. Računovodstvena politika
mora se podrediti postavljenim ciljevima politike preduzeća, u okviru poslovne politike preuzeća.
Prema tome računovodstvene politike predstavljaju sastavni dio poslovnih politika. One doprinose
ostvarivnanju ciljeva poslovnog subjekta zato se odlučivanje o primjeni računovodstvenih politika
nemože ostaviti računovođi kao isključivo njegova obaveza.
Po najpoljnijem prijedlogu rač.politike u okviru upravljačkog sistema raspravlja i gl.menadž. vodeći
računa o sljedećem:
- da menadžment preduzeća pri izradi FI i za svoju vlastitu upotrebu primjenjuje MRS:
- sastavljanje i prezentiranje FI za korisnike iz okruženja privrednog subjekta treba biti takođe sa
MRS-om
- odluku o račun.politikama koje će se primjenjivati kod određenog subjekta donosi njegov
menadžment u pravilu
Primjena rač.politike pri sastavljanju i prezentiranju FI objavljuje se u godišnjem obračunu, najčešće
u bilješkama. Sistemski posmatrano poslovna politika je sistem a rač.politike podsistemi poslovne
politike kao sistema.
Upravljanje
Poslovna politika
Računovodstvena politika
Iz šeme je vidljivo da se računovodstvene politike nalaze u funkciji odnosno da su one instrument
ostvarivanja poslovne politike preduzeća. Šema također prikazuje odnos rač. I poslovne politike te
njihovo mjesto u cjelokupnom procesu upravljanja. Postoji brojnost različitih računovodstvenih politika
koje odabire menadžment preduzeća dok prijedloge za to sastavljaju rač.radnici. Računovodstvene
politike se dosljedno primjenjuju iz jednog obračunskog perioda u drugi uvažavajući aspekte rač.politika
koji u suštini predstavljaju osnovne teze od kojih se polazi prije postupka oblikovanja odluke o
rač.politike kao i njene promjene. Potrebno je jasno definisati ciljeve čije se ostvarivanje može grfički
prikazati:
ODLUKA → AKCIJA → REZULTATI → CILJ
Uobičajeno se kvaliteta FI primatra samo s formalnog stajališta, pa se u tom kontekstu govori o
prednostima i nedostacima određenih bilansnih shema. Međutim, kvalitet finansijskih izvještaja treba
razmatrati i s materijalnog stajališta. Ključni faktor kvalitete jesu računovodstvene politike.
Faktori kvalitete
FI
FORMALNI MATERIJALN
-bilansne sheme I politike
-računov.
49
Finansijsko izvještavanje
Računovodstvene politike imaju važno mjesto u procesu obrade podataka, pripreme informacije, tj.
temeljnih FI.
Računov. politike
SREDSTVA -potraživanja
-zalihe
-Sredstva koja podliježu obavezi amortizacije i amortizacija
-usjevi, zemljišta koja su u posjedu za razvoj
-ulaganja u podružnice, pridružene kompanije i sl.
-istraživanje i razvoj
-patenti i zaštitni znaci
-goodwill
50
Finansijsko izvještavanje
OBAVEZE I REZERVISANJA
-garancije
-obaveze i nepredviđeni događaji
-troškovi mirovnog osiguranja
-otpremnine i naknade otpuštenim radnicima
DOBICI I GUBICI
-metode priznavanja prihoda
-održavanje, popravci i poboljšanja
-dobici i gubici kod otuđenja nekretnina
-računovodstveni tretman rezervi
Odgovornost za izbor i primjenu računovodstvenih politika:
Odgovornost za njihov izbor i primjenu se može posmatrati na dvije razine:
1. Na razini preduzeća
2. Na razini države
Jednom usvojenu računovodstvenu politiku potrebno je dosljedno primjenjivati. Iznimno, promjena
može uslijediti u određenim slučajevima, a to su:
a) Ako to zahtijeva zakon
b) Ako to zahtijeva tijelo koje donosi računovodstvene standarde
c) Ako bi takva izmjena imala za posljedicu realnije iskazivanje pozicija FI
Iz navedenih obrazaca vidljivo je da je bruto rentabilnost imovine umnožak bruto marže profita i
koeficijenta obrta ukupne imovine, tj.:
53
Finansijsko izvještavanje
Bruto rentabilnost
imovine
Najčešća područja:
1. Dugotrajne imovine i obračuna amortuzacije
2. Zalihe
3. Dugoročna razgraničenja
4. Priznavanje prihoda
5. Otpis potraživanja
Treba imati u vidu i vremensku dimenziju primjene poslovnih politika. U tom kontekstu potrebno je
dodatno definirati vrijeme koje podrazumijeva takva dimenzija promatranja. Treba napomenuti da
kratkoročna i dugoročna vremenska dimenzija nisu isključivo determinirane brojem godina već su
određene osnovnim obilježjima neke bilansne pozicije, odnosno, njenom dinamikom promjena. Pri tome
kratkoročna dimenzija razmatra jedan dio promjena neke pozicije, dok dugoročna uzima u obzir ukupne
promjene.
(početnog priznavanja), kako tretirati naknadne izdatke, kako obračunavati amortizaciju, kako tretirati
naknadna povlačenja i otuđenja ove vrste imovine itd.
Izbor mjerenja nakon početnog priznavanja ( računovodstvene politike) :
1. Metod nabavne vrijednosti (nabavna vrijednost umanjena za ukupnu akumuliranu
amortizaciju i akumulirane gubitke od smanjenja) ili
2. Metod revalorizacije (fer vrijednost na dan revalorizacije smanjenu za ukupnu naknadnu
akumuliranu amortizaciju i naknadne akumulirane gubitke od smanjenja. NAPOMENA:
Procjenu fer vrijednosti vrše procjenitalji)
Metode amortizacije:
a) Linearna –proporcionalna metoda
b) Progresivna (nije navedena u MRS-u 16)
c) Degresivna
d) Funkcionalna
e) Kombinovana
NAPOMENA: Poslovna politika u domenu izbora metoda amortizacije.
Objavljivanja:
- Osnovne mjere korištenja kod utvrđivanja bruto knjigovodstvene vrijednosti
- Korištene metode amortizacije
- Vijek upotrebe ili korištene stope amortizacije
- Bruto knjigovodstvene vrijednosti i akumuliranu amortizaciju (zajedno sa akumuliranim
gubicima od smanjenja) na početku i na kraju perioda
- Usklađivanje knjigovodstvene vrijednosti na početku i na kraju perioda
Usklađivanje knjigovodstvene vrijednosti na početku i na kraju perioda:
Povećanja
Sredstva uključena za prodaju i ostala otuđenja
Sticanja putem poslovnih kombinacija
Povećanja i smanjenja nastala kao rezultat ravalorizacije, gubitke koji su priznati ili poništeni
direktno u kapitalu
Gubitke od smanjenja sredstava priznati u BU
55
Finansijsko izvještavanje
Ostatka vrijednosti
Vijek upotrebe i
Metode amortizacije
GODINE
Ukupan zaključak:
56
Finansijsko izvještavanje
Prema MRS -2 Zalihe, to je onaj dio materijalne imovine (sredstva) koji je:
a) Namijenjen prodaji u redovnom toku poslovanja
b) U procesu proizvodnje namijenjen prodaji
c) U obliku materijala ili dijelova zaliha koje se troše u proizvodnom procesu ili pružanju
usluga.
Zalihe se kao i ostali oblici materijalne imovine trebaju vrednovati po trošku sticanja(nabavnoj
vrijednosti) ili neto prodajnoj vrijednosti ovisno od toga koja je vrijednost niža.
Dakle, temeljno pravilo je da se zalihe vrednuju po trošku nabave. No, ukoliko se dogodi da su zalihe
oštećene ili su zastarjele, njihova vrijenost se smanjuje a samim tim i iznos naknade koji se može dobiti
njihobom prodajom. To znači da treba pristupiti korekciji, odnosno, vrijednosnom usklađivanju zaliha.
Pod neto prodajnom vrijednošću, prema paragrafu 6 MRS 2, podrazumijevamo ''procijenjenu prodajnu
cijenu tokom redovnog poslovanja umanjena za procijenjene troškove dovršenja i procijenjene troškove
neophodne da se obavi prodaja... To je neto iznos koji preduzeće očekuje da će ostvariti od prodaje
zaliha u redovnom toku poslovanja...''
Usklađivanje, odnosno otpis vrši se stavku po stavku ili zajedno za srodne vrste zaliha.
Otpisivanjem zaliha smanjuje se njihova vrijednost, a za iznos otpisa povećavaju se troškovi razdoblja,
odnosno rashodi u bilansu uspjeha.
MRS –om 2 predviđeno je da se troškovi zaliha, tj. vrijednost izlaza trebaju utvrditi metodom:
57
Finansijsko izvještavanje
FIFO
Diraktni materijal +
Trošak konverzije:
Neposredni rad
Fiksni i varijabilni opšti troškovi proizvodnje koji su nastali u pretvaranju materijala u gotove
proizvode.
NAPOMENA:
Troškovi se isključuju iz cijene koštanja zaliha, proznaju se kao rashodi razdoblja u kojem su
nastali, su neuobičajeni iznos otpadnog materijala, nepotrebnog rada, troškova skladištenja,
osim ako su ti troškovi neophodni u proizvodnom procesu radi dalje faze proizvodnje, opšti
troškovi administracije koji ne doprinose dovođenju zaliha u sadašnje stanje i na sadašnju
lokaciju i troškovi prodaje.
58
Finansijsko izvještavanje
59
Finansijsko izvještavanje
Često se, kad se želi sakriti gubitak poslovanja, nastoji što veću vrijednost troškova zadržati u
vrijednosti zaliha i obrnuto, što je manja vrijednost zaliha, to je veći iznos troškova prenesen u rashode.
Uz iste prihode u tom će slučaju dobit biti manja, što znači manju maržu profita i manju stopu
rentabilnosti itd. Kratkoročno posmatrano, rač. politike mogu i na ovom području biti važno sredstvo
ostvarivanja ciljeva poslovne politike, a dugoročno gledano, može se potvrditi činjenica da je sv imovina
potencijalni rashod, samo je pitanja vremena kada će kao rashod biti priznata.
Rezervisanje je obaveza kojoj nije izvjestan rok dospijeća kao ni iznos takve obaveze. Rezervisanje je
svota troška koji tereti sadašnji BU zbog nastalog događaja koji će prouzrokovati izdatke u idućim
razdobljima i nemože se odrediti sa potpunom tačnošću nego je treba procijeniti. Prema MRS –u 37
Rezervisanja, potencijelne obaveze i potencijelna sredstva, to je mogućnost zloupotrebe i nerealnog
iskazivanja razultata i stanja preduzeća. MRS 37 je stupio na snagu 1. Oktobra 1999. godine.
Većim iznosom predviđenim za rezervisanje pojedinih troškova smanjuje se dobit tekućeg
obračunskog perioda, a manjim se iznosom ostvaruju suprotni efekti. Kratkoročno gledano to je pozicija
koja snažno utiče na visinu dobiti obračunskog razdoblja, zato što trošak postoji odmah, u trnutku
evidencije, a izdatak će uslijediti kasnije. Ta mogućnost može stoga biti snažan instrument porezne
politike preduzeća. Međutim, gladano u dužem roku, ipak se radi samo o odgođenim dobicima, a samim
time i o odgođenim porezima.
60
Finansijsko izvještavanje
a) Preduzeće ima sadašnju obavezu (zakonsku ili uzvedenu) koja je nastala kao rezultat prošlog
događaja;
b) Je vjerovatno da će odliv resursa koji sadrže ekonomske koristi biti potreban za izmirenje
obaveza; i
c) Iznos obaveze može da se pouzdano procijeni.
Ukoliko svi uslovi nisu ispunjeni rezervisanje se ne priznaje!
Mjerenje:
Iznos koji je priznat kao rezervisanje treba predstavljati najbolju procjenu izdataka koji je potreban
za izmirenje sadašnje obaveze na dan bilansa stanja.
Promjene u rezervisanjima:
Rezervisanja se ispituju na dan svakog bilansa stanja i koriguju tako da odražavaju najbolju sadašnju
procjenu. Ako više nije vjerovatno da će odliv resursa koji predstavljaju ekonomske koristi biti potreban
za izmirenje obaveze, rezervisanje se ukida.
Određenim vrstama rezervisanja bave se i Standardi o:
Aktuarskih gubitaka, koji se odnose na druga preduzeća koja učestvuju u tom planu, zato što
svako preduzeće koje učestvuje u planu više poslodavaca učestvuje i u aktuarskim rizicima
svih drugih preduzeća koja učestvuju u tom planu; ili
Svake obaveze, koja je predviđena uslovima plana, finansiranja svakog manjka u planu,
ukoliko druga preduzeća prestanu u njemu da učestvuju.
Rezervisanja se mogu vršiti za sljedeće rizike i obaveze:
1. Za rizike datih garancija POVRATA prodatih proizvoda u garantnom roku
2. Za rizike datih garancija ZAMJENE prodatih proizvoda u garantnom roku
3. Za troškove servisiranje i opravke proizvoda u garantnom roku
4. Za rizike i troškove zadržanih iznosa (kaucija i depozita) za dobro i blagovremeno izvršenje
posla
62
Finansijsko izvještavanje
Rezervisanje (knjiženje):
Troškovi Razgraničenja Prihod
1
Obaveze Troškovi
2
''='' OK
63
Finansijsko izvještavanje
Kratkoročno U dugom
roku
64
Finansijsko izvještavanje
Prihodi su povećanje ekonomskih koristi, nastaju kao posljedica povećanja imovine ili smanjenja
obaveza, i to u onom dijelu koji kao krajnji rezultat ima promjenu, tj. povećanje pozicije kapitala.
Za priznavanje prihoda potrebno je definisati:
Kako mjeriti prihode?
Kada ih priznavati u izvještaju o dobiti?
Prihode je potrebno mjeriti po fer vrijednosti primljenih naknada ili potraživanja, a fer vrijednost je
iznos za koji neka imovina može biti razmijenjena ili obaveza podmirena, između voljnog, dobro
obaviještenog kupca i prodavca.
Priznavanje prihoda temelji se na osnovnoj rač. pretpostavci nastanka događaja (MRS 1) prema
kojoj se prihodi i rashodi priznaju onda kada su zarađeni, a ne onda kad je uslijedio stvarni primitak ili
izdatak novaca. Dakle, prihodi se priznaju kada je vjerovatno da će buduće ekonomske koristi priticati u
preduzeće i kada se te koristi mogu pouzdano mjeriti. Zato u priznavanju prihoda važnu ulogu ima
načelo opreznosti koje zahtijeva da se rashodi priznaju i onda kada su mogući, a prihodi samo kada su
sigurni.
U MSFI za priznavanje prihoda koriste se četiri izraza:
Prihodi (Revenue) –prihodi od prodaje, provizije, kamate, dividende itd...
Dobici (Gains) –proistekle izprodaje dugotrajne imovine, nerealizovane gubitke
Finance income –dohodak, dobitak isl.
Ostali prihodi (Other income)
Vrste prihoda
prema MSFI
65
Finansijsko izvještavanje
67
Finansijsko izvještavanje
Prihodi koji nastaju korištenjem imovine od strane drugih subjekata: kamate, tantijemi i
dividende (MRS 18):
Ovi prihodi se priznaju kada (MRS 18, tačka 29):
Je vjerovatno da će ekonomske koristi povezane s transakcijom priticati u preduzeće
Kada se iznos prihoda može pouzdano izmjeriti
Prihodi od kamate se priznaju s primjenom efektivne kamatne stope. Oni se mogu priznati kako
kamate dospijevaju u skladu s ispostavljenim računom za kamate.
Prihodi na osnovi ugovora o izgradnji, priznavanje očekivanih gubitaka i prihodi od promjene
računovodstvene procjene:
Prema MRS –u 11 prihodi ugovora trebaju obuhvatiti početni iznos prihoda dogovorenih ugovorom.
Kada je iznos ugovora o izgradnji moguće pouzdano procijeniti prihodi od ugovora i troškovi ugovora o
izgradnji trebaju se priznati kao prihod, odnosno rashod prema stepenu dovršenosti ugovorenih aktivnosti
na dan bilansa.
Kada iznos iz ugovora nije moguće procijeniti prihodi se priznaju samo do iznosa nastalih troškova
iz ugovora za koje je vjerovatno da će se nadoknaditi. Troškovi ugovora se priznaju kao rashod perioda u
kojem su nastali.
Kada je vjerovatno da će ukupni troškovi ugovora biti veći od ukupnih prihoda ugovora, očekivani
gubitak treba priznati kao rashod.
Kad su ranije priznati očekivani gubici
PRIHOD OD PROMJENE
METODA STEPENA DOVRŠENOSTI RAČUN. PROCJENE
- Potraživanja od kupaca
- Potraživanja za više plaćene svote po osnovu dobiti
- Potraživanjaod zaposlenih
- Potraživanja od države
- Ostala potraživanja
Potraživanje se javlja u momentu realizacije ugovornih odredbi i to je u pravilu čin isporuke ili
trenutak izvršenja usluge. Vrijednost potraživanja određena je utvrđenom (dogovorenom) prodajnom
vrijednošću proizvoda ili usluga. Može se reći da je iznos potraživanja potencijalni novac koji je
neophodan za nesmetano odvijanje poslovnog procesa.
Nedostatak zdravog novca problem je mnogih preduzeća. Zato se i bilasnima vrijednosti potraživanja
''vuku'' iz perioda u period.
Potraživanje se smatra sumnjivim već nakon isteka ugovornog roka naplate, bilo zbog nemogućnosti
plaćanja ili osporavaja plaćanja. Potraživanja koja se ne mogu naplatiti po redovnoj proceduri naplaćuju
se sudskim putem, ili u skladu sa novim ugovorom ili dogovorom dva poslovna partnera. U skladu sa
načelom opreznosti, takva potraživanja se već u postupku ili sporu mogu ispraviti na teret ostalih rashoda
u onom iznosu za koji se očekuje da neće biti naplaćen.
Potraživanje je imovinska čest, a imovina je resurs koji kontroliše preduzeće kao rezultat prošlih
događaja i iz kojeg se očekuje priliv budućih ekonomskih koristi. Ako se ne može očekivati ekonomska
korist slijedi otpis (vrijednosno usklađenje). Vrijednosno usklađenje je postupak kojim se iskazana
vrijednost neke bilansne pozicije svodi na svoju realnu vrijednost.
Uticaj vrijednosnog usklađivanja na finansijski položaj i uspješnost poslovanja:
OBAVEZE
IMOVINA
KAPITAL
70
Finansijsko izvještavanje
Vrijednosno usklađenje ne smije biti instrument namjernog smanjenja finansijskog rezultata, a time i
izbjegavanja poreske obaveze. Odluku o otpisu donosi organ upravljanja, na prijedlog računovodstvene
službe.
Prema MRS –u 18, tačka 18:
Ako nesigurnost nastane radi naplate iznosa koji je več uključen u prihod, nenaplaćeni iznos ili iznos
koji uzrokuje vjerovatnoće naplate priznaje se kao rashod, a ne ispravlja se prihod koji je izvorno priznat.
71
Finansijsko izvještavanje
72
Finansijsko izvještavanje
Interni revozor(i).
Broj izvršioca i kvalifikacionu stručnost zaposlenika Odjela utvrđuje se Odlukom direktora Odjela,
shodno Strateškom i Operativnim planovima revizije, i ista je utvrđena Pravilnikom o radu budžetskog
korisnika.
Nezavisnost
Međunarodni standardi interne revizije i kodeks profesionalne etike internih revizora zahtijevaju od
zaposlenika Odjela objektivan pristup prilikom obavljanja revizije.
Zaposlenici Odjela su u svom radu nezavisni i nemaju odgovornost nad operacijama koje su predmet
revizijskog ispitivanja, osim davanja prijedloga Upravi budžetskog korisnika za rješavanje uočenih
propusta. Za osiguranje objektivnosti i nepristojnost Odjela, interni revizori neće učestvovati u
uspostavljanju sistema i procedura, niti biti uključeni u bilo koju drugu aktivnost za koju bi se mogla
tražiti njihova analiza.
Interni revizori imaju KONSULTATIVNU ulogu u određivanju i davanju preporuka o metodama i
standardima kontrole koje treba uključiti.
Pristup
Radi obavljanja revizije, zaposlenici Odjela imaju pravo pristupa svim informacijama, evidencijama,
dokumentaciji, računima, statističkim evidencijama, korespodenciji i drugim dokumentima budžetskog
korisnika.
Zaposlenici budžetskog korisnika su dužni sarađivati sa zaposlenicima Odjela i na njihov zahtjev
obezbijediti potrebnu dokumentaciju i nformacije.
Ovlaštenja i odgovornosti
Direktor Odjela je odgovoran za izradu, predlaganje i realizaciju Strateškog plana, Opreativnih
planova i Godišnje studije rizika.
Interna revizija ima posebnu ulogu u prevenciju prevara i ispitivanju mogućih prevara. Odgovornost
Uprave je da osigura da su kontrole uspostavljene radi prevencije i otkrivanja prevara a samo posojanje
Odjela ne garantuje da se prevara neće pojaviti ili se nije pojavila.
Odjel treba da uzme u obzir mogućnost zloupotrebe službene dužnosti i da nastoji da otkrije propuste
u sistemu internih kontrola koje bi mogle dovesti do zloupotrebe službene dužnosti.
Šef Odjela i interni revizor odgovorni su za provođenje planiranih revizija i za svoj rad neposredno
su odgovorni direktoru Odjela. Odjel može na zahtjev Odbora za reviziju vršiti i posebne neplanirane
revizije.
Radi postizanja efikasnosti eksterne revizije, Odjel sarađuje s eksternim revizorima i to Uredom za
reviziju Budžeta Federacije Bosne i Hercegovine i revizorskim kućama angažovanim u svojstvu eksternih
revizora (komercijalni revizor).
Eksternim revizorima Odjel priuža raspoložive informacije koje im mogu biti od koristi za pravilnu
procjenu revizorskih rizika i prilagođavanje svog budućeg rada.
Eksterni revizori imaju pravo pristupa radnoj dokumentaciji interne revizije i izvještajima interne
revizije.
77
Finansijsko izvještavanje
78
Finansijsko izvještavanje
Mjerenje
Detaljne informacije o faktorima koje treba razmotriti u svakoj rizičnoj oblasti su:
- Zakonske odredbe
- Efikasnost interne kotrole
- Veličina i materijalitet
- Karakteristike sistema
- Vrijeme proteklo od posljednje revizije
- Organizaciona promjena
- Uticaj na strateške/operativne ciljeve
79
Finansijsko izvještavanje
nadzornih aktivnosti uprave trebaju biti sadržani u redovnim izvještajima Odboru za reviziju kao i
rezultati preispitivanja poštivanja pravila koja je proveo Odjel za internu reviziju.
Izvještaji o operativnom riziku trebaju sadržavati unutarnje finansijske i operativne podatke te
podatke o poštivanju pravila, kao i informacije o vanjskom tržištu koje se odnose na događaje i uslove
koji su relevantni za donošenje odluka.
Izvještaji trebaju nedvosmisleno upozoravati na područja u kojima su utvrđeni problemi te potaknuti
pravovremene korektivne mjere u vezi sa neriješenim pitanjima.
Sadržaj plana:
Uvod
Ciljevi Strateškog plana
Izrada Strateškog plana
Sastavljanje Strateškog plana
Strateški plan rada Odjela za internu reviziju za period
Uvod
Strateški plan Odjela za internu reviziju (u daljem tekstu: Strateški plan) predstavlja skup glavnih i
pojedinačnih ciljeva koje postavlja direktor Odjela za internu reviziju (u daljem tekstu: Odjel), nakon
konsultacija sa zaposlenicima Odjela. Na osnovu ovog plana vrši se se neprestano unapređivanje
Programa rada odjela. Strateški plan treba da se, gdje god je to moguće, veže za trogodišnji plan
poslovanja J.P.. Međunarodni aerodrom ''Sarajevo'' d.o.o. Sarajevo (u daljem tekstu: Preduzeće) i time
doprinese ostvarivanju njegovih sveukupnih ciljeva.
Ciljevi Strateškog plana
Unapređenje Programa rada Odjela za svaku oblast koja je predmet revizije;
Razumijevanje strateški promjenljivog okruženja u kojem Preduzeće djeluje
Izrada Strateškog plana
Direktor Odjela odgovoran je za izradu, donošenje i razvoj Strateškog plana. Ovaj plana se pravi tako
što se obrađuje višegodišnje razdoblje sa kratkoročnim kontrolnim tačkama pomoću kojih se može mjeriti
odvijanje aktivnosti a time i omogućiti napredak. Revizije ovog plana vrši se barem jednom godišnje a
kao rezultat tih revizija pokreću se i izvrašavaju taktičke inicijative.
80
Finansijsko izvještavanje
Svake godine treba vršiti ocjenu glavnih i pojedinačnih ciljeva i tekućih inicijativa. Strateški plan
prezentira se Odboru za reviziju Preduzeća radi davanja saglasnosti. Saglasnost Odbora za reviziju
također je potrebna u slučaju eventualnih izmjena plana.
Sastavljanje Strateškog plana
Sastavljaje Strateškog plana primarna je dužnost direktora Odjela a zaposlenici Odjela se u to
uključuju putem niza sastanaka na temelju analize. U središtu Strateškog plana je potreba da se dođe do
poboljšanja Programa interne revizije fokusiranjem na:
- Najbolju praksu –profesionalni standardi, osiguranje kvaliteta, sistemsko vrednovanje i
mjerila za ocjenu efikasnosti
- Reviziju na osnovu rizika –program revizije za prepoznavanje i ublažavanje rizika, gdje se
najveća pažnja usmjerava na rizična područja
- Strateške isnhronizacije –planovi Odjela sinhroniziraju se sa Planom poslovanja Preduzeća
- Usavršavanje zaposlenih –Strateški plan treba da povede računa i o ciljanom profesionalnom
usavršavanju soblja Odjela
- Programski razvoj –treba predvidjeti odgovarajuće resurse za razvoj Programa revizije kako
bi oni ispravno usmjerili i koristili odgovarajuće tehnike
- Sveobuhvatnost programa –u ciklusima dužem od __________ godina, revizija treba da
obuhvati sve aspekte aktivnosti Preduzeća koje je moguće podvrgnuti reviziji.
Pregled i ocjena rizika(prepoznati rizici i prethodno iskustvo)
Rizik okruženja
Rizik konkurencije
Rizik neobaviještenosti o želji kupaca
Rizik senzitivnosti
Rizik očekivanjam dioničara
Rizik dostupnosti kapitala
Regulatorni rizik/država/politika
Procesni rizici
Rizici informacija za donošenje odluka
81